无形资产

1.1.39 无形资产（1701）

一、本科目核算企业持有的无形资产，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权等的成本。

二、本科目可按无形资产项目进行明细核算。

三、无形资产的主要账务处理。

（一）企业外购的无形资产，按应计入无形资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。自行开发的无形资产，按应予资本化的支出，借记本科目，贷记“研发支出”科目。（二）无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

（三）处置无形资产，应按实际收到的金额等，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，按应支付的相关税费及其他费用，贷记“应交税费”“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记或借记“资产处置损益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。四、本科目期末借方余额，反映企业无形资产的成本。

2.19 无形资产

无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权和特许权等。

2.19.1 取得无形资产

1.业务概述

无形资产在符合定义的前提下应该同时满足下列条件：与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；该无形资产的成本能够可靠计量。无形资产应当按照成本进行初始计量。企业取得无形资产的主要方式有外购、自行研究开发等。取得无形资产的方式不同，其账务处理也有所差别。

2.账务处理

（1）外购无形资产。

外购无形资产的成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试其是否能够正常发挥作用的费用。编制会计分录如图2-123所示。

（2）自行研究开发无形资产。

企业内部研究开发项目所发生的支出应区分研究阶段支出和开发阶段支出。企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，借记“研发支出——费用化支出”科目；满足资本化条件的，借记“研发支出——资本化支出”科目，贷记“原材料”“银行存款”“应付职工薪酬”等科目。研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按“研发支出——资本化支出”科目的余额，借记“无形资产”科目，贷记“研发支出——资本化支出”科目。期末，应将“研发支出——费用化支出”科目归集的金额转入“管理费用”科目，借记“管理费用”科目，贷记“研发支出——费用化支出”科目。如果无法可靠区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。编制会计分录分别如图2-124、图2-125和图2-126所示。

图2-124 发生的研发支出

（3）投资者投入的无形资产。

投资者投入无形资产的成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但是合同或协议约定价值不公允的除外。

3.案例解析

（1）外购无形资产。

【例2-90】甲公司购入一项非专利技术，支付的买价和有关费用合计900 000元，以银行存款支付。甲公司的账务处理如下。

借：无形资产——非专利技术　　900 000

贷：银行存款　　900 000

（2）自行研究开发无形资产。

【例2-91】甲公司自行研究开发一项技术，截至2×18年12月31日，发生研发支出合计2 000 000元；经测试，该项研发活动完成了研究阶段，从2×19年1月1日开始进入开发阶段，2×19年发生开发支出300 000元，均已通过银行存款支付。假定符合《企业会计准则第6号——无形资产》规定的开发支出资本化的条件。2×19年6月30日，该项研发活动结束，最终开发出一项非专利技术。甲公司的账务处理如下。

①2×18年发生的研发支出。

借：研发支出——费用化支出　　2 000 000

贷：银行存款　　2 000 000

②2×18年12月31日，发生的研发支出全部属于研究阶段的支出。

借：管理费用　　2 000 000

贷：研发支出——费用化支出　　2 000 000

③2×19年，发生开发支出并满足资本化确认条件。

借：研发支出——资本化支出　　300 000

贷：银行存款　　300 000

④2×19年6月30日，该技术研发完成并形成无形资产。

借：无形资产——非专利技术　　300 000

贷：研发支出——资本化支出　　300 000

2.19.2 无形资产摊销

1.业务概述

企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命，并对使用寿命有限的无形资产应进行摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。使用寿命有限的无形资产，通常其残值视为零。对于使用寿命有限的无形资产应当自可供使用（即其达到预定用途）当月起开始摊销，处置当月不再摊销。无形资产摊销方法包括直线法、生产总量法等。企业选择的无形资产的摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。

2.账务处理

企业应当按月对无形资产进行摊销。无形资产的摊销额一般应当计入当期损益。企业自用的无形资产，其摊销金额计入管理费用；出租的无形资产，其摊销金额计入其他业务成本；某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产成本。编制会计分录如图2-127所示。

3.案例解析

【例2-92】甲公司购买了一项特许权，成本为4 800 000元，合同 规 定 受 益 年 限 为 10 年 ， 甲 公 司 每 月 应 摊 销 40 000 （ 4 800000÷10÷12）元。每月摊销时，甲公司的账务处理如下。

借：管理费用　　40 000

贷：累计摊销　　40 000

【例2-93】2×19年1月1日，甲公司将其自行开发完成的非专利?术出租给丁公司，该非专利技术成本为3 600 000元，双方约定的租赁期限为10年，甲公司每月应摊销30 000（3 600 000÷10÷12）元。每月摊销时，甲公司的账务处理如下。

借：其他业务成本　　30 000

贷：累计摊销　　30 000

2.19.3 计提无形资产减值准备

1.业务概述

根据可获得的相关信息判断，有确凿证据表明无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，其在持有期间内不需要进行摊销，但应当至少在每年年度终了按照《企业会计准则第8号——资产减值》的有关规定进行减值测试。对于使用寿命不确定的无形资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，应当计提无形资产减值准备。

2.账务处理无形资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，企业应当将该无形资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备，按应减记的金额，借记“资产减值损失——计提的无形资产减值准备”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。无形资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。编制会计分录如图2-128所示。

3.案例解析

【例2-94】2×19年12月31日，市场上某项新技术生产的产品销售势头较好，已对甲公司产品的销售产生重大不利影响。甲公司外购的类似专利技术的账面价值为800 000元，剩余摊销年限为4年，经减值测试，该专利技术的可收回金额为750 000元。由于甲公司该专利?术在资产负债表日的账面价值为800 000元，可收回金额为750 000元，可收回金额低于其账面价值，应按其差额50000（800 000-750 000）元计提减值准备。甲公司的账务处理如下。

借：资产减值损失——计提的无形资产减值准备　　50 000

贷：无形资产减值准备　　50 000

2.19.4 无形资产的处置和报废

1.业务概述无形资产的处置和报废，主要是指无形资产对外出租、出售，或者是无法为企业带来未来经济利益时，应予转销并?止确认的过程。

2.账务处理

（1）无形资产出租。企业让渡无形资产使用权并收取租金，在满足收入确认条件的情况下，应确认相关的收入和费用。出租无形资产取得租金收入时，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目；摊销出租无形资产的成本和发生与转让有关的各种费用支出时，借记“其他业务成本”“税金及附加”等科目，贷记“累计摊销”“应交税费”等科目。编制会计分录分别如图2-129和图2-130所示。

（2）无形资产出售。

企业出售无形资产，表明企业放弃该无形资产的所有权，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额作为资产处置利得或损失，计入当期损益。但是值得注意的是，企业出售无形资产确认其利得的时点应按照收入确认中的相关原则进行。出售无形资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计摊销额，借记“累计摊销”科目，原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”科目，按应支付的相关税费，贷记“应交税费——应交增值税”科目，按其账面余额，贷记“无形资产”科目，按其差额，借记或贷记“资产处置损益”科目。编制会计分录如图2-131所示。

图2-131 出售无形资产

（3）无形资产报废。

如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，例如，某无形资产已被其他新技术所替代或超过法律保护期，不能再为企业带来经济利益的，则不再符合无形资产的定义，应将其报废并予以转销，其账面价值转作当期损益。转销时，应按已计提的累计摊销额，借记“累计摊销”科目，按已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按无形资产账面余额，贷记“无形资产”科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。编制会计分录如图2-132所示。

3.案例解析

（1）无形资产出租。

【例2-95】2×19年1月1日，甲公司将某商标权出租给乙公司使用，租期为4年，每年收取租金150 000元。租金收入适用的增值税税率为6%，甲公司在出租期间内不再使用该商标权。该商标权是甲公司2×18年1月1日购入的，初始入账价值为1 800 000元，预计使用年限为15年，采用直线法摊销。假定不考虑增值税以外的其他税费并按年摊销。甲公司的账务处理如下。

①每年取得租金。

借：银行存款　　159 000

贷：其他业务收入——出租商标权　　150 000

应交税费——应交增值税（销项税额）　　9 000

②按年对该商标权进行摊销。

借：其他业务成本——商标权摊销　　120 000

贷：累计摊销　　120 000

（2）无形资产出售。

【例2-96】甲企业出售一项商标权，所得价款为1 200 000元，应缴纳的增值税为72 000元（不考虑其他税费）。该商标权成本为3000 000元，出售时已摊销金额为1 800 000元，已计提的减值准备为300 000元。甲企业的账务处理如下。

借：银行存款　　1 200 000

累计摊销　　1 800 000

无形资产减值准备——商标权300 000

贷：无形资产——商标权　　3 000 000

应交税费——应交增值税（销项税额）　　72 000

资产处置损益　　228 000

（3）无形资产报废。

【例2-97】甲企业原拥有一项非专利技术，采用直线法进行摊销，预计使用期限为10年。现该项非专利技术已被内部研发成技的新技术所替代，并且根据市场调查，用该非专利技术生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来任何经济利益，故应当予以转销。转销时，该项非专利技术的成本为9 000 000元，已摊销6年，累计计提减值准备2 400 000元，该项非专利技术的残值为0。假定不考虑其他相关因素。甲企业的账务处理如下。

借：累计摊销　　5 400 000

无形资产减值准备——非专利技术　　2 400 000

营业外支出——处置非流动资产损失　　1 200 000

贷：无形资产——非专利技术　　9 000 000